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关于企业所得税若干问题的公告


www.wtfautocorrects.com  编辑时间:2011-07-15  

  原文:三、关于航空企业空勤训练费扣除问题

  航空企业实际发生的飞行员养成费、飞行训练费、乘务训练费、空中保卫员训练费等空勤训练费用,根据《实施条例》第二十七条规定,可以作为航空企业运输成本在税前扣除。

  解读:与飞行有关的训练费用,不能按照一般的“职工教育经费”等量齐观,给予2.5%的比例限制,将其归入“航空企业运输成本”符合航空企业的特点。2011年国家税务总局要求对航空企业进行税务检查,此条款正当其时。

  原文:四、关于房屋、建筑物固定资产改扩建的税务处理问题

  企业对房屋、建筑物固定资产在未足额提取折旧前进行改扩建的,如属于推倒重置的,该资产原值减除提取折旧后的净值,应并入重置后的固定资产计税成本,并在该固定资产投入使用后的次月起,按照税法规定的折旧年限,一并计提折旧;如属于提升功能、增加面积的,该固定资产的改扩建支出,并入该固定资产计税基础,并从改扩建完工投入使用后的次月起,重新按税法规定的该固定资产折旧年限计提折旧,如该改扩建后的固定资产尚可使用的年限低于税法规定的最低年限的,可以按尚可使用的年限计提折旧。

    解读:此条款分3个方面进行理解。

  1、推倒重置税务处理

  34号公告下发前,对于推倒重置固定资产有两种理解。例如,房屋价款1000万,提取了折旧600万元,剩余净值400万元。第一种理解:将剩余价值400万元作为新建固定资产(或开发产品)成本;第二种理解,将400万元净值作为“营业外支出”一次性处理。而34号公告支持了第一种观点。

  该问题引申出来的是,土地增值税是否可以如是处理呢?例如:某公司将原固定资产推倒重置,建好开发产品后出售,将净值400万作为营业外支出,还是总为未来成本的一部分,对于土地增值税影响巨大。

  2、提升功能,增加面积。

  如果企业对房屋建筑物提升功能,增加面积,文件要求原则上重新计算固定资产计提折旧年限,而如果尚可使用年限低于税法规定的最低年限的,可以按照尚可使用的年限计提折旧。这样的规定其实并不明确。例如,某房屋账面原值1000万元,折旧年限20年,已经计提了12年折旧,计提折旧600万元。该公司对该房屋花费300万元,增加了部分面积。此时要求重新按照20年计提折旧,显然对企业不利,而如果企业以“尚可使用年限不超过20年”,而实际上不动产的实际使用年限本来就是超过20年的,也不一定能被税务机关所接受。因此本条款未必对企业有利。

  3、关于装修。

  34号公告的“提升功能,增加面积”,笔者认为并不包括装修支出,而对装修支出到底是资本化,还是费用化,各省规定也不尽相同。笔者以为,装修支出按照其他长期待摊费用,按照三年摊销,可能是企业和税务均可接受的折中方式。

  原文:五、投资企业撤回或减少投资的税务处理

  投资企业从被投资企业撤回或减少投资,其取得的资产中,相当于初始出资的部分,应确认为投资收回;相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分,应确认为股息所得;其余部分确认为投资资产转让所得。

  被投资企业发生的经营亏损,由被投资企业按规定结转弥补;投资企业不得调整减低其投资成本,也不得将其确认为投资损失。

  解读:此条款需要纳税人把握以下4个方面。

  1、企业长期股权投资的减少的三种模式。

  第一,转让股权。根据国税函[2010]79号文件与国税函[2009]698号文件规定,转让价款不得减去其对应的被投资企业累积未分配利润和累积盈余公积份额。

  第二,被投资企业清算,企业股权消亡。根据《条例》第11条及财税[2009]60号文件规定,被投资企业清算时,允许在剩余资产中扣减其对应的未分配利润和盈余公积。

  第三,减资分配。34号公告前税法没有明确规定是否可以扣减未分配利润和盈余公积,而34号公告明确比照企业清算。

  例如,A公司2008年以1000万元注册M公司,占M公司30%股份,20101月年经股东会决议,同意A公司抽回其投资,A公司分得现金2500万元。截止2009年年底,M公司共有未分配利润和盈余公积3000万元,按照A公司注册资本比例计算,A公司应该享有900万元。

  因此,A公司股权撤资所得=2500-1000-900=600(万元)。

  2、扣除的未分配利润和盈余公积金额只能按照注册资本比例,不能按照公司章程约定分红比例。

  尽管新《公司法》规定,企业章程可以规定投资者不按照出资比例分红,但是为了使得政策更加具有刚性,34号公告明确,必须按照“注册资本比例”来扣减未分配利润和盈余公积。

  3、扣减累积未分配利润和盈余公积份额,不考虑该留存收益是否缴纳过企业所得税。

  虽然政策的出发点是因为企业留存收益是已经缴纳过企业所得税的税后收益,所以为了避免重复纳税,允许企业在分回资产中扣减。但是,实际上由于企业三种原因的存在,使得企业留存收益未必和已纳税款完全对应。一是纳税调增?;崾沟媒伤岸?,而扣减的留存收益少,企业吃亏了。二是纳税调减?;崾沟媒伤吧?,而扣减的留存收益多。三是核定征收。核定征收企业会计利润和已经缴纳过的税款完全不成比例,例如企业留存收益为1000万元,实际上该企业核定征收只按照300万元所得额征收过税款,此时依然按照1000万元扣减留存收益,显然企业占大便宜了!

  34号公告并未考虑核定征收的情况,当然财税[2009]60号文件也未考虑这种情况,目前按照税法的规定,只能按照会计上的留存收益在清算或部分撤资分回资产中扣减。目前,全国只有上海市要求出具《利润分配单》,考虑了这种差异问题。

  4、如果撤资分回的资产是非货币性资产,必须按照公允价值确认所得。

  例如,A公司投资M公司,投资成本为1000万元,占M公司30%股份。截止撤资时,M公司累积留存收益为3000万元,其中A公司按照注册资本份额享有900万元。

  A公司撤资时分得一栋物业,账面价值为2000万元,评估市价为2500万元。

  此时,首先要对分得物业部分做视同销售处理,确认利润500万元,然后再按照34号公告处理,计算如下:

  第一步,确认销售所得500万元,同时增加利润500万元。A公司享有3500万×30%=1050(万元)

  第二步,确认撤资所得。2500-1000-1050=450(万元)

  而错误的做法是:2000-1000-900=100(万元)

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